Procesul de stabilire a unor relaţii faptice în legătură cu starea unor activităţi economice presupune derularea mai multor etape independente şi succesive care formează metodologia de realizare a controlului financiar.
Metodologia de efectuare a controlului financiar este structurată pe etape şi în cadrul etapelor pe faze. Efectuarea fiecărei etape şi faze presupune şi realizarea şi a altor activităţi adiacente.
- A) Programarea activităţii de control financiar
Activitatea de control financiar trebuie programată şi pregătită pentru inspecţia fiscală, audit public intern, controlul curţii de conturi, controlul de gestiune. Programarea are două faze: stabilirea propriu-zisă a obiectivelor, subiecţilor şi termenelor de realizare; transmiterea acestora unităţilor cu atribuţiuni de control financiar.
- Programarea activităţilor de control financiar asigură realizarea în totalitate a obiectivelor ce revin unităţilor cu sarcini în acest domeniu şi evitarea repetării controlului la aceeaşi unitate patrimonială.
Programul de control este documentul care conţine obiectivele generale privind activităţile ce urmează să fie cuprinse în acţiunile de control financiar defalcate pe forme de control, termenele la care urmează să fie finalizate, personalul care execută controlul şi unităţile patrimoniale ce urmează să facă obiectul verificării.
Acest program se elaborează în cadrul fiecărei unităţi cu atribuţii de control financiar. Formele de control se stabilesc în funcţie de prevederile legale prin care au fost stabilite, sfera şi obiectul de activitate al unităţii cu atribuţiuni de control financiar şi în cadrul acestora de obiectivele propuse. La programarea formelor de verificare trebuie să se aibă în vedere:
- posibilitatea îmbinării celor două forme de control operativ şi ulterior;
- competenţa de exercitare a controlului stabilită prin acte normative. La stabilirea unităţilor patrimoniale ce urmează să fie verificate se are în vedere:
- fiecare unitate patrimonială poate fi controlată o singură dată într-un an calendaristic;
- durata maximă a controlului nu poate depăşi trei luni la o unitate patrimonială.[1]
La nivelul unităţilor patrimoniale programul de desfăşurare al controlului financiar propriu se întocmeşte pentru toate formele de control preventiv şi de gestiune şi cuprinde principalele obiective generale pe care şi le propune conducerea acestora să fie realizate într-o anumită perioadă de timp, de obicei un an.
- Transmiterea programului de control unităţilor sau subunităţilor cu atribuţiuni de control financiar.
Sarcinile rezultate din programul de control se desfăşoară pe subunităţi când este cazul, care, îşi elaborează propriul program detaliind obiectivele generale. Pentru fiecare obiectiv propus se stabilesc persoanele care exercită controlul şi termenul până la care se finalizează acţiunea.
- B) Pregătirea acţiunii de control financiar
Pregătirea se realizează de către organele de control desemnate să efectueze verificarea activităţii programate. Ea se desfăşoară la nivelul instituţiei care efectuează controlul şi la nivelul unităţii patrimoniale ce urmează să fie controlată.[2] La nivelul instituţiei care efectuează controlul, pregătirea constă în:
- stabilirea temei generale a controlului (cunoaşterea în amănunt a tuturor elementelor teoretice şi prevederilor legale referitoare la procesele, activităţile sau fenomenele economice care urmează să fie verificate);
- stabilirea principalelor elemente ale structurii organizatorice aparţinând tipului de unitate patrimonială ce urmează să fie controlat;
- stabilirea principalelor obiective ale controlului precum şi formele de control ce urmează să fie utilizate şi sursele de informaţii necesare activităţii de control.
Etapa de pregătire are mai multe faze:
- Stabilirea temelor controlului - tema de control trebuie să facă referiri la obiectul verificării, subiectul controlului, perioada de activitate care face obiectul controlului. Temele de control sunt stabilite în funcţie de nevoile de informare a factorilor de decizie. Necesităţile de informare pot avea caracter permanent (care poate îmbrăca forma continuă sau periodică) şi caracter accidental (determinat de apariţia unor situaţii neprevăzute).
- Analiza generală a temelor de control - este un moment principal al etapei pregătitoare a activităţii de control. În această analiză se desfăşoară două activităţi importante:
- însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor legale ce fac obiectul acţiunii de control;
- cunoaşterea generală a principalelor elemente de organizare a unităţii sau tipului de unitate patrimonială care urmează să fie controlată.
- Stabilirea principalelor obiective ale controlului, a tematicii de control financiar.
Principalele obiective se stabilesc pornind de la necesităţile de informare permanentă şi
accidentală a conducerii şi sarcinile rezultate din prevederile legale care reglementează activitatea ce face obiectul controlului.[3]
Totalitatea obiectivelor stabilite pentru fiecare temă de control formează tematica de control. Tematica de control este un instrument practic de lucru, pe baza căruia se desfăşoară activitatea de control financiar.
În tematica de control se prevăd obiectivele generale şi specifice fiecărei teme şi alte informaţii în legătură cu legislaţia, modul de întocmire a actelor etc.
Tematica de control, după aprobare, devine document oficial de lucru pe baza căruia se desfăşoară toată activitatea de control financiar.
- C) Efectuarea controlului financiar
Efectuarea propriu-zisă a controlului financiar este o activitate complexă. Din compararea modului concret de realizare a activităţii ce face obiectul controlului financiar, cu prevederile şi normele legale prin care a fost stabilită, utilizând procedee şi tehnici specifice, se determină eventualele abateri şi deficienţe în activitatea unităţii patrimoniale verificate care urmează să fie remediate în vederea intrării în legalitate.
Realizarea activităţii de control financiar presupune realizarea mai multor faze:
- Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice activităţilor unităţii patrimoniale controlate. Fiecare unitate patrimonială are anumite particularităţi. Se impune adaptarea obiectivelor generale de control la aceste particularităţi.
- Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului. Principala sursă de informare pentru efectuarea controlului o constituie sistemul evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile, alături de ansamblul documentelor primare. Contabilitatea constituie ea însăşi un permanent mijloc de control reciproc al operaţiunilor ce fac obiectul său de activitate.
- Selectarea şi aplicarea procedeelor şi a tehnicilor necesare realizării controlului.
Procesul de cunoaştere al modului de manifestare a fenomenelor, proceselor şi activităţilor
se realizează prin procedee şi tehnici proprii. Controlul financiar poate utiliza o multitudine de procedee şi tehnici de analiză generală (aparţinând altor discipline) şi procedee şi tehnici proprii. Din multitudinea de procedee două sunt specifice exercitării controlului financiar contabil: controlul documentelor şi controlul faptic.
- Determinarea abaterilor şi a deficienţelor. Stabilirea abaterilor şi a deficienţelor se realizează prin raportarea activităţilor ce fac obiectul verificării aşa cum au fost constate în timpul controlului, la normele şi prevederile legale prin care au fost definite. Abaterile şi deficienţele constatate în timpul controlului se aduc la cunoştinţă persoanelor de conducere sau de execuţie, cărora li se solicită explicaţii scrise.
Explicaţiile scrise prezentate de persoanele făcute răspunzătoare sunt analizate de cei care le-au solicitat şi în funcţie de conţinutul lor sunt acceptate sau combătute cu argumente reale, concrete şi legale. Susţinerea de către controlorii financiari a abaterilor constate se face prin referiri la textele de lege care au fost încălcate şi la documentele primare şi evidenţele tehnico-operative şi contabile în care au fost înscrise.
La elementele de susţinere se adaugă explicaţiile scrise ale persoanelor prezumtiv-vinovate de încălcarea prevederilor legale.
- Stabilirea răspunderii în sarcina persoanelor vinovate.
Stabilirea răspunderii în sarcina persoanelor vinovate de nerespectarea prevederilor legale se poate realiza în timpul controlului, însă majoritatea constatărilor se reglementează după încheierea acţiunii de verificare.
Răspunderea juridică care se poate stabili faţă de persoanele vinovate poate fi: răspundere disciplinară, răspundere patrimonială, răspundere civilă delictuală şi contractuală, răspundere contravenţională şi răspundere penală.
- D) Întocmirea actelor de control
Indiferent care ar fi organul specializat, rezultatele muncii de control trebuie prezentate în mod obligatoriu într-un act de control.
În actele de control financiar se înscriu în mod obligatoriu numai abaterile, dificultăţile sau lipsurile. Nu se înscriu aspectele pozitive din unitatea patrimonială, consideraţiile personale, prezentări de opinii sau păreri ale celor controlaţi, altele decât cele referitoare strict la control şi care au fost încadrate în metodologia de control financiar.
- Finalizarea şi valorificarea constatărilor controlului financiar
Etapa privind finalizarea şi verificarea constatărilor controlului financiar intră atât în atribuţiile persoanelor care exercită controlul financiar cât şi în preocupările, obligaţiile şi răspunderile persoanelor care îndeplinesc funcţii de coordonare şi conducere a organelor de control financiar. Acestea au obligaţii privitoare la definitivarea, finalizarea şi mai ales la valorificarea constatărilor controlului.
Organele de control trebuie să urmărească aducerea la îndeplinire, în condiţii de calitate şi la termenele stabilite a sarcinilor trasate şi a măsurilor dispuse în urma verificărilor pentru realizarea în întregime a drepturilor cuvenite statului sau autorităţilor publice.
[1] Legea nr. 30/1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii Financiare, publicată în M.O.nr.64 din 27 martie 1991, art.10; 0.G.nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în M.0.nr.560 din 24.06.2004, art.95, alin.1).
[2] I. Oprean - „Control şi audit financiar-contabil", Ed. Intelcredo, Deva, 2002, p.43.
[3] Şt. Crăciun - „Control şi audit financiar Expertiza contabilă", Ed. Economică, Bucureşti, 2002, p.152.