Drept

              Termenul generic de “paradis fiscal” (cunoscut în literatura de specialitate şi sub denumirea de “refugiu fiscal”) desemnează orice ţară cu un grad de fiscalitate general foarte scăzut comparativ cu media internaţională, reglementări minime cu privire la acordarea autorizaţiilor de funcţionare a companiilor, secretul operaţiunilor bancare şi comerciale este garantat prin lege, iar limitarea schimburilor monetare este practic inexistentă.

Toate aceste circumstanţe converg la sedimentarea unei structuri financiare bine organizate, care poate fi folosită şi exploatată atât de întreprinderile economice legitime, cât şi de grupările mafiote de tipul “gulerelor albe”. Activitatea desfăşurată în cadrul paradisurilor fiscale duce la absorbţia forţei de muncă, stabilitate financiară, obţinerea unor venituri medii decente pe locuitor prin intermediul onorariilor percepute, crearea unui centru investiţional şi captarea fluxurilor monetare care migrează din ţările cu o fiscalitate superioară.

              Paradisurile fiscale prezintă următoarele caracteristici definitorii:

• impunerea redusă sau nulă, spre exemplu în Insulele Cayman, Turks şi Caicos nu există impozite asupra veniturilor sau averilor. De regulă, acestea stabilesc un sistem de autorizare sau de onorarii în vederea generării de venituri;
• confidenţionalitatea asupra tuturor operaţiunilor economice şi, mai ales, bancare desfăşurate pe teritoriul lor. Tările-paradisuri fiscale refuză să ofere informaţii chiar şi in unele cazuri când poate fi vorba despre încălcări ale legislaţiei dintr-o altă ţară. În Insulele Cayman gradul de secret garantat depinde în mod direct de tipul de licenţă de corporaţie achiziţionat. Indiferent de caracteristica şi specificitatea fiecărui paradis fiscal, tradiţia secretului bancar rămâne în continoare în baza funcţionării acestora;
• activitatea bancară: se caracterizează prin cerinţe minimale din partea băncii centrale cu privire la rezervele de fonduri sau limitele schimburilor monetare, companiile străine beneficiind de libertate monetară şi dreptul de deplină transferabilitate atâta timp cât îşi desfăşoară tranzacţiile în valuta unei alte jurisdicţii şi nu este implicată şi nu este implicată într-o activitate de tip joint-venture cu o corporaţie din ţara refugiului fiscal. Multe din ţările-paradisuri fiscale fac o diferenţiere între diferite tipuri de licenţă bancare. În Panama o licenţă generală permite unei bănci să se angajeze în activităţi bancare în ţară sau în străinătate. Licenţele internaţionale sunt acordate în mod exclusiv pentru desfăşurarea din Panama a tranzacţiilor cu străinătatea, dar nu cu cetăţenii panamezi. Licenţele de reprezentare sunt disponibile pentru băncile străine care doresc să înfiinţeze sucursale locale. Cerinţele şi onorariile percepute variază în funcţie de fiecare tip de licenţă solicitat.
• comunicaţiile monetare care asigură servicii performante de telefonie, telex, transporturi aeriene regulate, o infrastructură rutieră dezvoltată şi bine articulată;
• publicitatea promoţională se referă la diferite acţiuni de promovare, de genul seminariilor internaţionale, a avantajelor oferite în vederea atragerii activităţilor financiare.

              Prezentarea acestor caracteristici ale paradisurilor fiscale determină subscrierea la ideea că “favoarea de care beneficiază paradisurile fiscale nu rezultă numai din absenţa impozitului sau dintr-o impozitare slabă, avantajele nonfiscale pe care le oferă sunt la fel de semnificative.”[1]

              O serie de specialişti în domeniu consideră că o tranzacţie din paradisurile fiscale trebuie privită cu suspiciune din perspectiva unei eventuale încercări de eludare a obligaţiilor fiscale. În mod cert, caracteristicile acestora le conferă o imagine atrăgătoare pentru cei care îşi procură fondurile din activităţi specifice criminalităţii economico-financiare.

În mod fundamental, paradisurile fiscale sunt utilizate de reciclatorii de bani pentru a genera documente “justificative” în vederea zădărnicirii eforturilor organelor de control de a determina veniturile nedeclarate, de a analiza circulaţia fluxurilor băneşti etc. Există însă unele situaţii în care investiţiile în paradisurile fiscale nu au raţiuni fiscale, ci se bazează fie pe secretul şi confidenţialitatea operaţiunilor desfăşurate (spre exemplu într-un caz de drept civil), fie pe cerinţele minimale impuse de băncile centrale respective asupra fondului de rezervă, sau pe prestigiul economic de centru financiar-bancar al regiunii respective (în cazul companiilor multinaţionale care caută să minimalizeze riscurile militare şi politice ale unei anumite ţări în care îşi desfăşoară activitatea).

              Motivaţiile de ordin fiscal, determinate în folosirea paradisurilor fiscale, variază de la cele perfect legale la cele frauduloase, adevărate inginerii financiare concepute special pentru spălarea unor uriaşe sume de bani provenite din activităţi criminale şi evaziuni fiscale, dintre acestea făcând parte:

• tranzacţii de tip “planificare fiscală”, efectuate cu respectarea prevederilor fiscale legale şi vânzărilor prin intermediul subsidiarelor din paradisurile fiscale care nu afectează părţi corelate;
• tranzacţii de tip “evitare a impozitelor” care se situează la limita legalului şi exploatează cu abilitate, cu maximum de eficienţă, unele lipsuri legislative şi neconcordante administrative. Ele se regăsesc sub forma folosirii companiilor de investiţii, în domeniul construcţiilor şi al prestărilor de servicii. De cele mai multe ori, prin intermediul acestora se realizează un mecanism agresiv de transfer al preţurilor;
• tranzacţii de tip “trusturi duble” care împiedică frauda fiscală şi se găsesc în afara legii fără nici un fel de dubiu. În această categorie este inclusă cosmetizarea unor strategii de sustragere de la plata impozitelor şi mascarea unor tranzacţii comerciale suspecte, cu scopul de a ascunde faptul că tranzacţiile despre care se pretinde că ar provoca pierderi, în realitate nu au avut loc. Folosirea frauduloasă a paradisurilor fiscale prin acest gen de tranzacţii se realizează, cel mai adesea, prin înfiinţarea unor companii de vânzări care sunt structurate astfel încât ele să pară că au relaţii doar ca părţi separate, deşi în realitate este exact invers, acestea fiind administrate şi conduse de acelaşi grup de interese.

              “Paradisurile fiscale desemnează ţări care preferă impozite scăzute şi acceptă implantaţii fictive de grupuri care le utilizează ca simple cutii poştale. Astfel, un grup ce utilizează paradisurile fiscale poate face să se plătească preţuri de transfer ridicate filialei sale, situată într-o ţară cu fiscalitate normală, majorându-şi profiturile în paradisul fiscal şi micşorându-le în ţările cu fiscalitate normală.”[2]

              “Tranzacţia către o economie pe piaţa concurenţională şi amplificarea circulaţiei transfrontaliere de persoane, mărfuri şi capital au condus la internaţionalizarea  infracţionalităţii economice. A apărut în acest context necesitatea “reciclării” câştigurilor clandestine, obţinute din aceste activităţi prin procedeul denumit generic spălarea banilor – parte componentă majoră a economiei subterane şi corelată în mod indisolubil cu noţiunea de paradis fiscal.

Teoria economică defineşte fenomenul de spălare a banilor ca fiind procesul de “reciclare” a veniturilor obţinute în mod ilicit care, în urma acestei operaţiuni, îşi disipează legătura cu modul său fraudulos de provenienţă. Fenomenul în sine are ca obiectiv final obţinerea accesului la disponibilităţi băneşti cu aparentă tentă de legalitate privind provenienţa acestora.”[3]

              Circuitul propriu-zis se realizează prin intermediul instituţiilor bancare situate în paradisurilor fiscale (de regulă în cele în care divulgarea secretului bancar reprezintă un delict) şi cu ajutorul afacerilor off-shore.

              Paradisurile fiscale reprezintă adevărate “canale colectoare” a unor uriaşe sume de bani provenite prin metode, mai mult sau mai puţin frauduloase, de evitare a impozitelor. Acestea oferă o serie de avantaje pentru criminalitatea economico-financiară: folosirea împrumuturilor fictive acordate unor false corporaţii, supraevaluarea frauduloasă a unor investiţii, fabricarea de documente justificative care pot sta chiar la baza unor investiţii inexistente în fapt.

Lumea “gulerelor albe” care priveşte infracţionalitatea economico-financiară transfrontalieră, din dorinţa de a găsi cele mai sigure şi eficiente metode de spălare a banilor, a căutat să identifice paradisul fiscal perfect care maximizează avantajele şi minimizează riscurile, în special cele legate de confidenţialitate şi de posibilitatea intervenţiei autorităţii statale. Aşadar, care este paradisul fiscal perfect? Este o întrebare la care este practic imposibil de răspuns, în condiţiile în care unele paradisuri fiscale sunt mai potrivite în anumite scopuri decât altele.            Neexistând un sistem cantitativ şi calitativ de ierarhizare astfel încât să poată fi stabilit cu obiectivitate paradisul “optim” din toate punctele de vedere, alegerea unuia sau a altuia depinde în mod esenţial de obiectivul şi scopul urmărit:

• ţări care nu impozitează venitul, cunoscute şi sub denumirea de state tip zeroheavents: Insulele Cayman, Turks, Caicos, Bermude etc;
• ţări care impozitează venitul pe baza principiului teritorialităţii, în sensul că pentru veniturile obţinute din tranzacţii efectuate în afara teritoriului naţional nu percep impozite: Panama, Venezuela, Costa Rica, Liberia, Filipine etc;
• ţări cu o cotă relativ redusă de impozitare, în unele cazuri stabilită şi pe bază de tratate fiscale: Antilele Olandeze, Guernesey, Jersey etc;
• ţări care oferă un tratament fiscal preferenţial societăţilor de tip holding, exemplul cel mai elocvent în acest caz fiind Singapore.

              De regulă, opţiunea de a investi într-un paradis fiscal are la bază un calcul de randament economic denumit în literatura de specialitate preţ de opţiune, care se referă la beneficiul material rezultat în urma operaţiunilor de evitare a impozitelor prin intermediul paradisurilor fiscale. De asemenea, pe lângă stabilitatea socio-politică şi existenţa facilităţilor bancare, de transport şi comunicaţie, un rol determinant în poţiunea pentru un anumit paradis fiscal este reprezentat de costurile pe care le implică crearea unei persoane juridice, precum şi cuantumul annual al taxelor forfetare.

În sfârşit, dar nu în ultimul rând, existenţa unor garanţii care să permită transferul şi repatrierea profiturilor şi capitalurilor constituie un factor esenţial în alegerea unui paradis fiscal. Fraudatorii fiscali urmăresc, în toate cazurile, transferul veniturilor de la societatea generatoare a acestora către beneficiarul final cu cheltuieli de transfer cât mai mici posibile. În aceste cazuri, aceştia urmăresc să construiască un liant de legătură alcătuit din mai multe verigi, denumite în literatura de specialitate societăţi ecran, care se interpun pe întregul circuit şi au rolul de a optimiza cuantumul cheltuielilor de transfer pe care le reclamă operaţiunile în cauză.

La baza algoritmului pe care îl alcătuiesc în acest sens, aceştia iau în calcul legislaţiile fiscale specifice de la nivel naţional, existenţa acordurilor de evitare a dublei impuneri, coerciţia controlului din statele vizate etc. În ultimul deceniu, creativitatea “gulerelor albe” a atins cote nebănuite până nu demult, conducând la concluzia că utilizarea conjugală a mai multor paradisuri fiscale reprezintă cea mai eficientă soluţie de disipare a activităţilor ilicite.

Spre exemplu, nu ar fi nimic neobişnuit dacă un contrabandist dintr-un anumit domeniu ar crea o firmă înregistrată în Insulele Seychelles (în care reglementările în vigoare au fost în mod deliberat elaborate astfel încât reputaţia insulelor pentru discreţie şi confidenţialitate să fie bine întemeiată), care ar deschide un cont bancar pentru derularea tranzacţiilor în Insulele Cayman (în care se prevede aplicarea celor mai severe pedepse pentru dezvăluirea secretului bancar).

              Utilizarea paradisurilor fiscale de către persoanele juridice în procesul de “cosmetizare” a profiturilor realizate, cu scopul implicit de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale datorate, se structurează, de regulă, pe următoarele entităţi juridice:

1. Societăţile de tip holding:

              Prin această denumire generică sunt desemnate societăţile care controlează un grup de firme prin intermediul pachetului de acţiuni (participaţiile de capital) pe care le deţin în cadrul acestor firme şi sunt utilizate, de regulă, pentru a “camufla” identitatea reală a proprietarilor de capital.

Modalitatea de implantare a societăţilor de tip holding depinde  în mod esenţial de existenţa tratatelor fiscale dintre ţara-sursă a profiturilor, ţara de transfer a profiturilor şi ţara de destinaţie finală a profiturilor. În anul 2003, Luxemburg a reprezentat cel mai mare receptor net de investiţii străine directe şi datorită tratamentului fiscal preferenţial acordat societăţilor de tip holding.

2. Companiile de asigurări captive:

              Apariţia acestor entităţi juridice a fost generată de prevederea existentă în legislaţiile fiscale ale unor ţări, conform căreia provizioanele constituite pentru acoperirea riscurilor nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal (în paralel, cuantumul primelor achitate înregistrând o valoare relativ ridicată), profiturile supuse impozitării fiind astfel considerabile.

Altfel spus, diferenţa dintre încasările din prime şi sumele achitate pentru acoperirea efectivă a riscurilor produse a condus la profituri ridicate (şi, implicit, la obligativitatea achitării unor sume mari cu titlu de obligaţii fiscale). Apariţia companiilor de asigurări captive, în lipsa unei legislaţii suficient de restrictive în acest sens, a reprezentat un adevărat “debuşeu” pentru importante sume băneşti sustrase de la impozitare. La nivelul anilor ’90, peste jumătate din numărul total al companiilor de asigurări captive se aflau numai în Bermude.

3. Băncile captive:

              Aceste entităţi juridice sunt constituite de un grup de persoane şi au caracterul de bancă nonrezidentă a ţării în care se constituie (nefiind astfel supusă impozitării profiturilor şi reglementărilor de tip monetar), servind, în multe cazuri, efectuării unor tranzacţii frauduluase (cele mai frecvente operaţiuni fiind scrisorile de garanţie bancară, transferurile internaţionale, managementul portofoliilor clienţilor etc.).

Extinderea alarmantă în anii ’70 a acestor entităţi (fiind celebre cazurile din Saint Vicent privind existenţa acelor “shell bank”) a impus într-o serie de paradisuri fiscale necesitatea adoptării cel puţin a unor reglementări minime (autorizaţie prealabilă şi un capital social minim).

4. Trusturile:

Apariţia acestor entităţi juridice a fost motivată prin decizia constituantului de a se proteja de riscurile de ţară (în special, cele politice), identitatea constituantului nefiind necesar a fi făcută publică. Trusturile favorizează transferul de active şi managementul lor şi de cele mai multe ori, nu implică publicarea sau auditarea situaţiilor lor financiare, iar activele trustului dunt determinate de averea personală a constituantului. În situaţiile în care administrarea viitoare a trustului nu mai poate fi asigurată de constituant (din diferite motive), acesta decide asupra condiţiilor de preluare a gestiunii trustului de către o persoană anume desemnată şi denumită trustee (stipulată în actele constitutive ale trustului).

În practica paradisurilor fiscale, cel mai frecvent întâlnite sunt trusturile discreţionare, care permit protejarea identităţii beneficiarilor veniturilor trusturilor, fiind des utilizate în operaţiunile de planificare fiscală. Un element important rezidă în faptul că persoana constituantului nu se suprapune cu cea a administratorului trustului. În acest sens, constituantul poate desemna un protector care să-I apere interesele şi care are rolul de a supraveghea activităţile desfăşurate de administrator în gestiunea trustului respectiv.

5. Companiile internaţionale de comerţ:

              Sunt utilizate pentru a “capta” profiturile rezultate dintr-o tranzacţie comercială internaţională, manipulând astfel cuantumul obligaţiilor fiscale datorate, fiind interpuse între furnizorul şi beneficiarul final al produselor (are loc practic un transfer al bazei şi dreptului de impozitare de la ţara furnizoare a produselor în cauză către ţara paradis fiscal – beneficiar intermediar al produselor). Sumele obţinute pot fi plasate ulterior în fonduri mutuale, în vederea remunerării acestora.

6. Companiile de afaceri imobiliare:

              Sunt utilizate pentru avantajele fiscale privind impozitarea câştigurilor din moşteniri sau din transferul drepturilor de proprietate. Mai mult chiar, dacă achiziţia imobilului se bazează pe contractarea unui împrumut back-to-back, efectele impozitării persoanelor nonrezidente pentru câştigurile realizate din eventualele chirii se pot reduce în mod simţitor.

              Cipru deţine o poziţie privilegiată în cadrul paradisurilor fiscale, prin faptul că a încheiat acorduri de evitare a dublei impuneri cu o serie de ţări din Europa şi America de Nord. Profitul unei societăţi off-shore se impozitează în Cipru cu 4,25%, dacă managementul sau controlul companiei se execută din Cipru, iar filiala off-shore este scutită de impozit dacă managementul şi controlul sunt în afara Ciprului.

Profitul unei societăţi de persoane off-shore este scutit de la impozitare, dacă asociaţii nu sunt rezidenţi în Cipru şi socitatea desfăşoară activitate în afara teritoriului cipriot. Existenţa acordurilor menţionate şi legislaţia privind impozitarea profiturilor în Cipru oferă oportunităţi remarcabile în domeniul planificării fiscale a impozitelor prin intermediul insulei, fiind cunoscut şi faptul că existenţa unei impozitări minime reduce suspiciunile legate de controlul operaţiunilor financiare neimpozate specifice şi efectuate prin paradisurile fiscale.

Chiar şi în condiţiile aderării la Uniunea Europeană, Cipru rămâne vedeta incontestabilă în domeniu. Regimul de funcţionare al unei companii cipriote este cvasitransparent, dar aceasta nu mai este considerată una off-shore, ci una comunitară, care deţine certificat de evidenţă fiscală şi plăteşte impozit 10% (în condiţiile însă în care orice cheltuială este deductibilă din punct de vedere fiscal).

Avantajul esenţial al acestor companii rezidă în faptul că industria financiară este foarte bine organizată şi pusă la punct, existând contracte (în alb) între adevăraţii proprietari ai companiilor şi fiduciari (care, de cele mai multe ori, nu cunosc identitatea reală a deţinătorilor în fapt ai companiilor). În prezent, costurile care privesc o astfel de companie cuprind cheltuielile de înfiinţare (aproximativ 4000 de dolari), taxa anuală de funcţionare (1500 de dolari) şi taxele de audit şi conducere a contabilităţii (în jurul a 2000 de dolari).

              Insulele Cayman se remarcă prin faptul că în această regiune nu există şomaj, tocmai datorită activităţii sale ca paradis fiscal (reprezentând însă, în acelaşi timp, şi o excelentă destinaţie turistică). Legislaţia sa specifică este extrem de permisivă, în sensul că nu există obligaţia conducerii evidenţei financiar-contabile, a declarării identitaţii proprietarilor companiilor şi nu există forme de impozitare sau control al transferurilor.

O legislaţie asemănătoare, din punct de vedere al permisivităţii, se întâlneşte şi în Insulele Turks şi Caicos, cu menţiunea că există unele restricţii, în sensul că societăţile nu pot deţine proprietăţi funciare şi nu pot desfăşura comerţ pe teritoriul insulelor, de asemenea orice activitate privind domeniul bancar sau al asigurărilor nefiind permisă. De asemenea, sediul social trebuie menţinut la adresa socităţii de management autorizate. Deşi în mod obligatoriu trebuie să existe atât un director, cât şi un secretar al companiei, nu este necesar ca aceştia să fie rezidenţi în insule.

              Noua Zeelandă este un caz aparte prin faptul că oferă 0% impozit şi 100% confidenţialitate, fără a fi paradis fiscal şi fără astfel a te obliga să recurgi la off-shore. Sistemul fiscal din această ţară prevede scutirea de impozit pentru o companie în următoarele condiţii:

• cel puţin un acţionar rezident din Noua Zeelandă;
• manageriatul este asigurat de o persoană fizică rezidentă în Noua Zeelandă;
• nu desfăsoară activitate pe teritoriul Noii Zeelande şi în aceste condiţii nu este obligată să organizeze şi să conducă evidenţa contabilă.

              Altfel spus, dacă se apelează la un acţionar nominal şi un director nominal rezident, beneficiarul în fapt al companiei respective poate beneficia de o scutire totală de impozitare. În acest sens, acţionarul nominal (conform actelor constitutive ale societăţii) va emite către adevăratul beneficiar un contact de transfer al acţiunilor (completat, dar nedatat), iar directorul nominal va emite, de asemenea către beneficiarul în fapt al companiei, atât demisia nedatată, cât şi o procură autentificată care să-i permită adevăratului proprietar să controleze conturile bancare şi să încheie contracte în numele societăţii astfel înfiinţate.

În ultimii ani se constată că din ce în ce mai multe firme off-shore sunt înregistrate de persoane din ţările central şi est-europene în principal, dar nu numai, din următoarele motive:

• impozite mari în ţara de domiciliu, ceea ce conduce la transferarea controlului şi managementului în zone mai eficiente din punct de vedere al impozitării;
• scăderea încrederii în instituţiile financiare locale şi gestionarea mai eficientă a valutei oferită din ţările – paradisuri fiscale;
• în condiţiile în care competiţia pe plan economic internaţional este tot mai acerbă, abilitatea de a restricţiona accesul la datele financiare reape ale societăţii reprezintă garantul unei activităţi manageriale de succes şi presupune confidenţialitate şi păstrarea secretului operaţiunilor desfăşurate;
• planificări pre-emigrare;
• investitor străin – prin sistemul holding compania off-shore devine investitor străin al unei societăţi româneşti, putând realiza o societate mixtă în care asociatul străin nu este altcineva decât persoana fizică română care şi-a creat o companie off-shore. Prin aceasta, există posibilitatea repatrierii în valută a dividendelor, precum şi păstrării secretului strict al unuia sau mai multor acţionari sau asociaţi ai unei societăţi româneşti;
• planificarea investiţională în context internaţional.

              În perioada actuală, creşterea rapidă a industriei off-shore este favorizată şi de tendinţele existente pe plan internaţional privind mobilitatea forţei de muncă şi ridicarea barierelor comerciale, concomitent cu internaţionalizarea pieţelor de desfacere. Demersurile firmelor multinaţionale, care preferă să pătrundă pe o piaţă nouă prin intermediul societăţilor off-shore (şi nu prin firma mamă), au fost caracterizate astfel: “Compania off-shore este un element care minimizează riscul. Decât să răspundă cu tot patrimoniul firmei-mamă, mai bine răspunde cu nimic.”[4]

[1] Nicolae Craiu, Economia subterană intre “da” şi “nu”, Editura Economică, Bucureşti 2004

[2] Conform Dicţionaire economique et social, Editura Hatier, Paris 1993

[3] După John Madinger şi Sydney Zalopany, Money Laundering, CRC Press 1999

[4]  Dragoş Pătroi, Evaziunea Fiscală între latura permisivă, aspectul contravenţional şi caracterul infracţional, Editura Economică, Bucureşti 2006