Impozitele, taxele, contribuţiile, alte venituri cuvenite bugetului general consolidat se stabilesc şi individualizează prin acte juridice - titluri de creanţă (fiscală – n. ns. - „actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptăţite, potrivit legii.
3.1. Noţiune şi caracteristici
- titlul de creanţă fiscală, act juridic de formaţie unilaterală. Ca act luridi unilateral, individualizează dreptul de creanţă fiscală aparţinând creditorului fiscal, având ca obiect sumele de bani din impozite, taxe, contribuţii şi/sau accesoriile acestora pe care contribuabilul i le datorează şi obligaţia contribuabilului de a le plăti.
Emitenţii acestuia sunt cuprinşi în sintagma organele competente (organele de specialitate) sau persoanele îndreptăţite (ex. angajatorii în cazul impozitului pe veniturile salariale), potrivit legii. Se poate concluziona în sensul constituirii acestor acte nu numai pe cale financiară, de către “aparatul fiscal”, acestea având ponderea cea mai mare, ci şi conform dreptului comun;”
- titlul de creanţă fiscală, act juridic declarativ de drepturi şi obligaţii.
Prin emiterea acestuia (de organele competente sau persoanele îndreptăţite) se constată doar dreptul creditorului fiscal de a încasa sumele de bani individualizate în cuprinsul acestuia şi obligaţia ce revine în acest sens contribuabilului, obligaţia fiscală având ca izvor legea.
- titlul de creanţă fiscală, act juridic cu caracter executoriu.
Titlul de creanţă fiscală este executoriu de drept, fără a mai fi necesară obţinerea unui alt titlu executoriu57 şi fără nici o investire specială. Simpla ajungere la scadenţă este suficientă pentru a se declanşa procedura de executare silită, în condiţiile Codului de procedură fiscală.
Forma titlului de creanţă fiscală. Titlul de creanţă fiscală ia forma prevăzută de lege pentru actul care individualizează obligaţia de plată a unei sume de bani având natura creanţei fiscale. De fiecare dată trebuie întocmit în scris, unele din elementele prevăzute în lege condiţionând chiar validitatea acestuia.
3.2. Categorii de titluri de creanţă fiscală
Potrivit dispoziţiilor Codului de procedură fiscală, în sfera titlurilor de creanţă fiscală intră:
- declaraţia fiscală, având această semnificaţie în condiţiile C. pr. fisc. – cele care conţin şi cuantumul obligaţiei fiscale, determinat de contribuabil, atunci când legea prevede; organul fiscal nu va emite un alt titlu de creanţă fiscală, prezumânduse că declaraţia reflectă realitatea, însă este acceptată sub rezerva unei verificări ulterioare. Se pot exemplifica (declaraţii de impunere – titluri de creanţă fiscală):
- declaraţia privind impozitul pe profit;
- declaraţia intocmită de contribuabil privind taxa pe valoarea adăugată;
- declaraţia privind impozitul/taxa pe clădirile şi impozitul/taxa asupra
mijloacelor de transport deţinute de persoanele juridice;
- declaraţia vamală, pentru obligaţiile de plată constatate în vamă.
Declaraţia fiscală are regimul instituit în Codul de procedură fiscală, obligaţia de depunere menţinându-se şi în cazurile:
- a fost efectuată plata obligaţiei fiscale;
- obligaţia fiscală respectivă este scutită la plată, conform dispoziţiilor legale;
- organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere şi obligaţia fiscală.
Declaraţia fiscală este un act juridic, având o formă şi un conţinut reglementat şi poate fi corectată de către contribuabil din proprie iniţiativă. Nedepunerea acesteia dă dreptul organului fiscal la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale, prin estimarea bazei de impunere.
În situaţia în care legea nu prevede obligaţia de calculare a impozitului, declaraţia fiscală este asimilată unei decizii referitoare la baza de impunere (art. 84 alin. 5).
- Decizia de impunere. Se emite de organul fiscal competent, pentru celelalte situaţii (în care declaraţia fiscală constituie şi titlu de creanţă fiscală).
- Acte administrative fiscale asimilate deciziilor de impunere.
Deciziile de impunere au un conţinut reglementat, trebuind să îndeplinească condiţiile prevăzute la art. 43 alin. 2 C. pr. fisc. Actul poate fi emis şi prin intermediul mijloacelor informatice, în condiţiile legii, fiind valabil chiar dacă nu poartă semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal şi ştampila organului emitent, dacă îndeplineşte cerinţele legale în materie. Prin ordin al ministrului finanţelor publice se stabilesc categoriile de acte administrative care se emit în aceste condiţii.
Cuantumul oricărei obligaţii fiscale se stabileşte sub rezerva verificării ulterioare, organul fiscal având dreptul, în limita termenului de prescripţie a dreptului de a individualiza obligaţia fiscală, de a desfiinţa sau de a modifica titlul de creanţă, din iniţiativa sa sau la cererea contribuabilului, în baza constatărilor proprii.
După exercitarea dreptului de verificare ca urmare a inspecţiei fiscale (în termenul de prescripţie), dreptul de rezervă a verificării ulterioare încetează. Decizia de impunere, în sfera sa largă (propriu-zisă şi actele administrative fiscale asimilate acesteia – n. ns.), este integrată actului administrativ fiscal58, ce cuprinde întreaga sferă a fiscalităţii, de la stabilire, până la realizarea efectivă şi stingerea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Ca şi acesta, este supusă comunicării, producând efecte de la această dată. În concluzie, obligaţia fiscală se individualizează printr-un act declarativ al contribuabilului, numit declaraţie de impunere, asimilat deciziei de impunere, asupra căruia contribuabilul poate reveni şi care este supus verificării ulterioare sau prin decizia de impunere (propriu-zisă sau act asimilat acesteia) în celelalte situaţii.
În doctrina financiară titlurile de creanţă fiscală au fost clasificate, din punctul de vedere al modului de întocmire, în două categorii:
- a) titluri de creanţă întocmite exclusiv în scop fiscal;
- b) actele care în mod implicit sunt titluri de creanţă fiscală.
Sunt întocmite într-un scop propriu sau specific şi cuprind, pe lângă datele impuse de scopul emiterii acestora, date de individualizare a unor creanţe fiscale.
Actele de control întocmite de organele fiscale nu mai au natura titlurilor de creanţă fiscală (implicite), deoarece pe baza lor organul fiscal competent are obligaţia de a întocmi decizia de impunere, aceasta fiind un titlu de creanţă fiscală, supus contestaţiei reglementate de Codul de procedură fiscală.