Sidebar Menu

loading...
1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 Rating 0.00 (0 Votes)

Cercetătorii admit că dezvoltarea doctrinară şi practică a contabilităţii este în strânsă dependenţă de mediul cultural în care acesta evoluează, privit sub toate componentele lui: economic, social, juridic, fiscal, politic şi chiar religios. Pe de altă parte, contabilitatea este privită şi ca un instrument care influenţează sau transformă mediul în care operează. Deci, ca activitate socială, proprie omului, contabilitatea este influenţată şi influenţează mediul în care se desfăşoară.

Este ştiut că literatura contabilă românească a apărut la mijlocul secolului al XIX-lea (prima lucrare de contabilitate în limba română este „Pravila comerţială” a lui Emanoil Ioan Nichifor, apărută la Braşov în 1837), mult mai târziu în comparaţie cu ţările europene occidentale. Cauza acestei întârzieri se explică prin penetrarea târzie a formelor economiei capitaliste în spaţiul românesc. Pe de altă parte, absenţa sau slaba dezvoltare a cunoştinţelor legate de afaceri în general şi de contabilitate în particular poate fi o explicaţie adusă perpetuării până târziu, la începutul secolului al XX-lea, a unor forme feudale în economia românească.

Pentru o vizualizare mai bună a preocupărilor legate de istoria contabilităţii autohtone considerăm necesară prezentarea succintă a evoluţiei contabilităţii româneşti, privite ca o componentă culturală. Astfel, gândirea şi practica contabilă românească au urmat următorul parcurs (Ionaşcu, 1997):

  • Etapa formării literaturii contabile româneşti (1837-1900): cuprinde perioada apariţiei primelor lucrări de contabilitate în limba română, de fapt traduceri după autori străini. Pe lângă vulgaritatea tehnicii partidei duble, sunt cuprinse şi alte informaţii necesare organizării afacerilor. Treptat, apar şi manuale de contabilitate elaborate de autori români care încearcă să-şi precizeze poziţia faţă de aspectele prezentate şi să-şi demonstreze originalitatea. Este perioada când se organizează şi primele şcoli comerciale (la Galaţi şi Bucureşti în 1864, iar mai apoi şi în alte oraşe), unde apare instituţionalizat şi studiul contabilităţii;
  • Etapa maturizării gândirii contabile româneşti sau timpul controverselor contabile (1900-1947): se caracterizează prin apariţia unui număr important de lucrări în domeniul contabilităţii, iar autorii trec de la descrierea tehnicii contabile la problematizarea unor aspecte „din” sau „despre” contabilitate. În această perioadă apare prima revistă de specialitate („Revista generală de comerţ şi contabilitate”, apărută în 1908), ia fiinţă învăţământul universitar economic (în 1913, prin înfiinţarea Academiei de Înalte Studii Comerciale şi Industriale din Bucureşti), unde se preda contabilitatea, şi se structurează profesia contabilă liberală (prin înfiinţarea în 1921 a „Corpului Contabililor Autorizaţi şi experţilor Contabili”). Este vizibil efortul pentru o „şcoală” românească de contabilitate, care se soldează cu câteva contribuţii teoretice (în special lucrările lui Spiridon Iacobescu şi Ion Evian), precum şi cu o formalizare instituţională;
  • Etapa „realismului socialist” în contabilitate (1947-1990): practica contabilă evoluează în mediul economiei planificate în mod centralizat. Sistemul contabil al întreprinderii, de inspiraţie sovietică, este considerat un instrument de control al îndeplinirii planului de stat. Informaţiile contabile produse de întreprinderi au caracter secret şi sunt destinate unui unic utilizator: organismele statului, controlate politic de partidul unic. Abordările teoretice sunt influenţate de ideologia sistemului politic;
  • Etapa actuală, după 1990: sunt derulate mai multe transformări, denumite generic „reforme” contabile, pentru ca informaţia contabilă să devină utilă deciziei unei multitudini de utilizatori (acţionari, bănci, parteneri comerciali, stat etc.), cu interese specifice, care activează într-un mediu de piaţă concurenţială. De aceea, se instituţionalizează ca o parte din informaţia contabilă produsă de întreprinderi să fie publicată (rapoartele contabilităţii financiare). Prin măsuri legislative se urmăreşte compatibilizarea practicilor contabile româneşti cu cele internaţionale (în special cu cele europene, în perspectiva aderării la Uniunea Europeană). În plan ştiinţific, apar atât lucrări care abordează contabilitatea într-o manieră conceptualizată şi comparată, cât şi primele cercetări urmând o metodologie pozitivistă, lucrări inspirate din cultura contabilă apuseană (îndeosebi franceză, dar şi anglo-americană).

Odată cu faza de maturizare a gândirii contabile româneşti apar şi primele preocupări sistematice legate de istoria contabilităţii. În 1932, D. Voina îşi publică teza sa de doctorat, „Faze din evoluţia contabilităţii”, în care se ocupă de evoluţia contabilităţii, în special din Italia, Franţa şi Germania. Mai apoi, în 1947, apare lucrarea lui C.G. Demetrescu „Istoria critică a literaturii contabile în România” unde se prezintă pentru prima dată atât o sinteză a evoluţiei gândirii româneşti, cât şi incidenţa influenţelor străine.

Deşi etapa „realismului socialist” a însemnat un regres în contabilitatea românească, prin deconectarea ei de la circuitul internaţional de idei şi polizarea abordărilor teoretice, există totuşi câteva realizări notabile care privesc istoria contabilităţii. În primul rând se remarcă demersul profesorului C.G. Demetrescu, care, după o perioadă de „aşezare” a contabilităţii româneşti în „noul context”, îşi reia preocupările legate de cercetarea trecutului contabilităţii, finalizate prin publicarea în 1972 a lucrării „Istoria contabilităţii” (Bucureşti, editura Ştiinţifică). Având o bogată documentare bibliografică străină (în  franceză, italiană şi germană) şi fiind un bun cunoscător al literaturii contabile româneşti, C.G. Demetrescu realizează această unică lucrare (deocamdată) de istorie a contabilităţii din peisajul românesc, urmând o schemă evoluţionistă: contabilitatea în orânduirea sclavagistă, în feudalism, în capitalism şi problemele contabilităţii contemporane. O secţiune specială este rezervată prezentării evoluţiei contabilităţii româneşti, în cadrul fiecărei structuri temporale se face o analiză contextuală, pe ţări, cu o prezentare cronologică a faptelor care au marcat practica şi doctrina contabilităţii. O notă distinctivă a lucrării este aceea că autorul realizează o valorizare critică a diferitelor lucrări şi teorii în demersul de „ştiinţificizare” a contabilităţii.

O altă realizare notabilă este traducerea „Tratatului de contabilitate în partidă dublă” al lui Luca Paciolo de către profesorii Dumitru Rusu şi Ştefan Cuciureanu (Editura Junimea, Iaşi, 1981). Autorii menţionează: „Am transcris şi tradus Tratatul de contabilitate al lui Luca Paciolo  după ediţia a doua, Veneţia, 1523, aflată în unicat la Biblioteca Centrală Universitară «M. Eminescu» Iaşi ”. Lucrarea este însoţită de un studiu introductiv, de alte două studii („Răspândirea contabilităţii după Paciolo” şi „Începuturile gândirii contabile româneşti”) şi o postfaţă care reprezintă veritabile contribuţii la cercetarea istoriei contabilităţii. Prin această lucrare, cercetătorul român are posibilitatea să se apropie de primul text al literaturii contabile în limba autorului, italiana medievală, precum şi în româneşte, constituind un suport „material şi istoric” al oricărei analize a evoluţiei contabilităţii.

De altfel, cercetarea istoriei contabilităţii româneşti a fost pentru profesorul D. Rusu o prioritate, materializată şi prin editarea unei colecţii de studii intitulate „Fra Luca di Borgo şi doctrinele contabilităţii în cultura economică românească” (colectiv de autori sub redacţia prof. univ. Dumitru Rusu, Editura Junimea, Iaşi, 1991). Deşi această lucrare a apărut după 1990, ea constituie o sinteză a cercetărilor privind istoria contabilităţii româneşti efectuate de autori şi publicate, în diverse variante, până în 1990.

La acestea se pot adăuga şi studiile privind evoluţia contabilităţii incluse în diferite lucrări de contabilitate (de exemplu, Traian Tămăşan are un capitol intitulat „Trepte calitative în evoluţia contabilităţii” în lucrarea „Bazele ştiinţifice ale contabilităţii”, Editura Ştiinţifică, Bucureşti, 1973; un capitol de „Consideraţii asupra evoluţiei contabilităţii”, este prezentat în lucrarea „Bazele contabilităţii” a lui Gheorghe Enache, Editura Ştiinţifică şi Enciclopedică, Bucureşti, 1977 etc.) sau articolele publicate în revistele de specialitate.

Actualmente, după anul 1990, contabilitatea românească a intrat într-o nouă fază, atât ca practică socială, în gestiunea afacerilor, cât şi ca demers ştiinţific. Însă una dintre laturile puţin (sau aproape deloc) explorate este cercetarea istoriei contabilităţii. Este adevărat, există câteva teme de cercetare care ţin mai mult sau mai puţin de istoria contabilităţii, sub forma unor teze de doctorat în curs de realizare. Am putea spune că, deocamdată, contabilitatea românească îşi caută istoria ei, dar mai ales, istoricii contabilităţii.

Având în vedere această situaţie, se pune întrebarea: ce-i de făcut?

Mai întâi pentru că este mult de făcut în privinţa metodologiei de cercetare. Trebuie introduse formule metodologice noi, unde unele dintre ele chiar neutilizate de istoria contabilităţii româneşti, cum este mărturia orală. În general istoria orală se ocupă de studiul trecutului imediat, reconstituit datorită amintirilor martorilor. De exemplu, clarificări şi interpretări noi asupra evoluţiei normalizării contabilităţii s-ar putea aduce şi prin intervievarea participanţilor direcţi la acest proces. Apoi trebuie continuat studiul critic al literaturii contabile româneşti, acum eliberat de constrângerea unei ideologii „oficiale” a sistemului politic.

Cum însă „istoria se face cu documente”, considerăm că adevărata cercetare a istoriei contabilităţii nu poate să se facă fără studiul documentelor care atestă diferite practici contabile sau care consemnează elaborarea diferitelor „proiecte” sociale care ţin de domeniul contabilităţii (cum ar fi: constituirea profesiei contabile, structura învăţământului contabil românesc, evoluţia rapoartelor financiare ale întreprinderilor etc.). de altfel, nevoia studiului istoriei contabilităţii româneşti plecând de la investigarea arhivelor întreprinderilor este deja semnalată în mediul românesc (Feleagă, 1996). Cu titlu de exemplu, cercetarea contabilităţii întreprinderilor franceze după secolele XVIII şi XIX i-a permis lui Mark Nikitin formularea tezei după care nu este suficient ca o întreprindere să aibă activităţi industriale pentru ca să-şi calculeze costurile, ci, în plus, întreprinderea să fie supusă concurenţei. În felul acesta, el a putut reformula teza (clasică) după care contabilitatea de gestiune a apărut odată cu Revoluţia Industrială, arătând că era necesară şi existenţa unui mediu concurenţial, teză acceptată de comunitatea ştiinţifică. Studiul arhivelor întreprinderilor româneşti ar permite să se pună în evidenţă atât în modul de organizare a afacerilor, cât şi receptarea de către mediul românesc a practicilor contabile „evoluate” (cum ar fi: introducerea costurilor standard, a costurilor directe, modul de control al organizaţiilor etc.). În plus, considerăm că cercetarea documentelor ar putea aduce chiar un plus de cunoaştere ştiinţifică în contabilitatea românească. De exemplu, investigarea arhivelor ar putea permite o mai bună clarificare a momentului şi contextului introducerii tehnicii contabilităţii în partidă dublă în spaţiul românesc până acum fiind prezentate doar supoziţii sau afirmaţii generale, sau studierea evoluţiei ideii de normalizare contabilă la români.

Alături de instrumentul metodologic, în realizarea cercetării istoriei contabilităţii româneşti trebuie alăturat şi un cadru instituţional adecvat. Acesta se referă la învăţământul contabil universitar, care trebuie să cultive mai evident studiul istoriei  contabilităţii şi la antrenarea unor organisme profesionale (Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi – C.E.C.C.A.R.) şi ştiinţifice (Asociaţia Română de Contabilitate – A.R.C., creată în 1994 care ar trebui activată) care să susţină şi să ofere cadrul discuţiilor din perimetrul istoriei contabilităţii.

Nu putem încheia fără a arăta câteva dintre incidenţele cercetării istoriei contabilităţii asupra contabilităţii contemporane, privite atât ca practică socială „normalizată”, cât şi ca demers ştiinţific. Astfel, cercetarea istoriei contabilităţii este utilă deoarece se poate constitui ca un suport atât pentru ameliorarea practicii contabile contemporane, cât şi ca fundament pentru explicaţiile teoretice. Cunoaşterea istoriei contabilităţii nu trebuie privită doar ca o preocupare „livrească” a unor oameni preocupaţi de trecut, ci îndeosebi ca „vectorul unei mai bune înţelegeri a contabilităţii „hit et nunc” (Lemarchand şi Nikitin, 2000). Iată deci că prin explorarea trecutului contabilităţii româneşti putem ameliora contabilitatea contemporană.

În analiza stării contabilităţii româneşti, privite ca domeniu al cunoaşterii ştiinţifice şi ca practică socială normalizată, pornim de la următoarele întrebări formulate de Mautz (1963):

  • Contabilitatea, ca disciplină ştiinţifică, dispune de cercetători în număr suficient?
  • În ce măsură contabilii au o viziune ştiinţifică asupra domeniului lor?
  • În ce măsură învăţământul superior de specialitate vehiculează dimensiunea ştiinţifică a contabilităţii?

Sub aspect ştiinţific, trebuie remarcat că ţara noastră dispune de o comunitate slabă de cercetători în contabilitate în raport cu alte ţări. Cercetarea contabilă se realizează aproape integral în universităţi, forma cea mai organizată fiind doctoratul. Produsele muncii ştiinţifice sub formă de cărţi, tratate, studii etc., sunt, cel mai adesea, rezultatul unor iniţiative personale deoarece lipsesc formele de cercetare contabilă instituţionalizată (nu există un institut de cercetare de profil şi nici colective sau departamente universitare de cercetare specializate în contabilitate). Deşi unele lucrări din literatura contabilă românească pot fi considerate ca bune sinteze documentare, prin valorificarea bibliografiei străine şi autohtone, abordările originale, cu rol inovator în plan conceptual şi metodologic, sunt încă nesemnificative.

Comunitatea ştiinţifică din domeniul contabilităţii, deşi este formal organizată în cadrul Asociaţiei Române de Contabilitate (ARC), constituite recent în 1994, după modelul organismelor similare din ţările occidentale, este puţin prezentată cu manifestări ştiinţifice la nivel naţional şi nici nu dispune de o „tribună” proprie, respective o revistă care să promoveze o cercetare contabilă autentică.

Comunicarea „curentă” scrisă în contabilitate se realizează prin revistele şi ziarele de specialitate, editate de diferiţi factori interesaţi de contabilitate, dar care promovează, cel mai adesea, o literatură de vulgarizare a normelor contabile. În plan metodologic, după 1990 au apărut şi în contabilitatea românească primele cercetări de tip pozitivist.

În ce priveşte optica practicienilor asupra contabilităţii, aceasta rămâne, după opinia noastră, una preponderent tehnicistă, bazată pe o schemă de proceduri contabile prevăzute de normele legale, adesea foarte detaliate (legi şi ordonanţe de guvern, explicate prin instrucţiuni şi norme metodologice, aprobate de ministrul de resort), destul de perisabile (datorită modificărilor foarte frecvente) şi impregnate de fiscalitate. Asimilarea conceptelor şi practicilor contabile specifice gestiunii afacerilor în condiţii de piaţă şi risc se realizează lent, mai ales de către contabilii care nu cunosc experienţa marilor companii cu capital străin care operează în România.

În învăţământul universitar există, după opinia noastră, două orientări privind abordarea contabilităţii ca disciplină de studiu, situaţie care rezultă şi din modul cum este tratată contabilitatea în manualele universitare. Astfel, unii autori prezintă contabilitatea ca o reţetă de înregistrări contabile, instrumentarea tranzacţiilor urmând schema planului de conturi. În această abordare, contabilitatea este redusă la condiţia ei primară, de simplă tehnică de înregistrare a operaţiilor economico-financiare, fără un suport doctrinar explicativ, dominată de reguli fiscale adesea foarte perisabile, aspectul privind rolul informaţiei contabile în luarea deciziilor fiind aproape neglijat.

Pe de altă parte, există un alt curent, care susţine că instrumentarea contabilă a tranzacţiilor firmei trebuie făcută plecând de la abordarea conceptuală şi gestionară a contabilităţii. Actul de producere şi difuzare a informaţiei contabile nu trebuie direcţionat doar în funcţie de constrângerile juridice şi fiscale, ci în primul rând, de utilizarea informaţiei contabile în gestiunea firmei. Prezentarea pedagogică a modelului contabil al firmei trebuie direcţionat doar în funcţie de constrângerile juridice şi fiscale, ci în primul rând, de utilizarea informaţiei contabile în gestiunea firmei. Prezentarea pedagogică a modelului contabil al firmei trebuie făcută în optica structurării operaţiilor în activităţi generatoare de rezultate sub formă de profit şi încasări monetare (distingem astfel fluxuri aferente activităţilor de exploatare, investire şi finanţare). În acest caz, după opinia noastră, argumentele pentru calificarea contabilităţii ca disciplină ştiinţifică sporesc, iar procesul de asimilare a contabilităţii devine mai logic şi coerent.

Deşi în ultimii ani s-au înregistrat unele evoluţii în ce priveşte atât aparatul conceptual şi metodologic, cât şi practica contabilă, la ora actuală, după opinia noastră, persistă starea de subdezvoltare ştiinţifică a contabilităţii româneşti în comparaţie cu tendinţele existente pe plan mondial. Această situaţie poate fi explicată parţial şi prin modul actual de instituţionalizare a ştiinţei contabile. Sub raport epistemologic, pentru cei mai mulţi autori contabilitatea rămâne o componentă a ştiinţei economice, cu un caracter teoretico-aplicativ şi cu rolul de „înregistrare a fenomenelor şi proceselor economice”.

 Nici în rândul autorilor contabili români nu există un consens privind poziţionarea ştiinţifică a contabilităţii. Pentru o mare parte dintre ei, contabilitatea continuă să fie definită în manieră „clasică” ca fiind o disciplină ştiinţifică în cadrul sistemului ştiinţelor economice. Pentru alţii, contabilitatea este o „disciplină informaţională” (…), singura disciplină care poate furniza informaţii financiare despre o organizaţie, iar unii autori se raliază opiniei după care contabilitatea este o „tehnoştiinţă”, adică o tehnică alimentată de cunoştinţe generate de practica contabilă şi de rezultatele cercetării ştiinţifice.

Prima argumentare teoretică pentru repoziţionarea contabilităţii în câmpul ştiinţelor sociale, în sensul definirii şi abordării ei ca o disciplină din familia ştiinţelor de gestiune, s-a realizat în mediul universitar românesc în anul 1997, însă ecourile sunt încă slabe.

În literatura de specialitate din ţara noastră nu există încă o acceptare a ştiinţelor de gestiune ca domeniu ştiinţific distinct, deşi sunt autori care pledează pentru o autonomizare a ştiinţelor de gestiune care să cuprindă şi unele „discipline economice aplicative”, cum este şi contabilitatea, dar într-o nouă abordare. Mai toţi economişti români de domenii cum sunt microeconomia, macroeconomia, finanţele, managementul sau marketingul (Ciucur et.al., 1999; Dobrotă, 2001), cu rolul de a „memoriza” faptele economice.

Această optică, după care „totul este economic, chiar dacă ştiinţa economică nu este peste tot”, face abstracţie de faptul că domeniul denumit „ştiinţa economică” a suferit în ultimele decenii asemenea mutaţii încât astăzi a impus autolegitimarea unui alt câmp al cunoaşterii ştiinţifice: ştiinţele de gestiune. Distincţia dintre economie şi gestiune este trasată foarte sugestiv de Herbert Simon (1982), care arăta: „Economia a descoperit instituţia pieţei, mecanismele preţului ca proces de reglare a pieţei (…). Gestiunea a descoperit instituţia organizaţiei formalizate, mecanismele de autoritate şi de influenţă interpersonală pentru asigurarea coordonării şi planificarea, ca mijloc de luare a deciziilor. Întreprinderea a devenit frontiera (…) dintre economic şi gestiune. „Rolul actual al teoriei economice este diferit faţă de suportul teoretic al ştiinţelor de gestiune, deoarece, „la nivel microeconomic, economistul nu este consilierul întreprinzătorului (…). Teoreticianul microeconomiei apare, cel mai adesea, ca un cercetător privind fundamentele cele mai abstracte ale ştiinţei economice, conceptele de bază, pure de orice finalitate practică”, pe când „rolul teoreticianului în gestiune este de a elabora instrumentele unei acţiuni operaţionale” (Lorino, 1989).

Pe baza acestor delimitări se pune întrebarea: putem atribui contabilităţii doar rolul de „înregistrare a fenomenelor şi proceselor economice”, lipsind organizaţiile de unul dintre instrumentele practice de gestiune a situaţiilor de risc şi turbulenţă? Evident, nu. Contabilitatea trebuie considerată ca o disciplină matură, cu mai multe teorii, componentă a ştiinţelor de gestiune, abordare rezultată dintr-o nouă repoziţionare a disciplinelor ştiinţifice din domeniul social.

Imprecizia statutului ştiinţific al contabilităţii din mediul românesc, care are consecinţe şi asupra practicilor contabile şi pedagogiei universitare, vine şi din nerecunoaşterea oficială a ştiinţelor de gestiune de către Ministerul Educaţiei şi Cercetării, ca o familie de ştiinţe în care se poate organiza doctoratul. Până în prezent, contabilitatea este instituţionalizată ca un domeniu din ştiinţele economice (alături de domenii ca: economie, management, marketing, finanţe, cibernetică şi statistică economică, relaţii economice internaţionale) în care se poate organiza doctoratul.

Formal şi oficial, ştiinţele economice sunt considerate un corp distinct de ştiinţe, independent de ştiinţele sociale şi politice (în care se includ; sociologia, ştiinţele politice, ştiinţele administrative, ştiinţele comunicării, ştiinţele educaţiei, psihologia), deşi economia este la rândul ei tot o ştiinţă socială. Si totuşi, contabilitatea este o ştiinţă de gestiune, din familia ştiinţelor sociale. Iată o concluzie (sau măcar o supoziţie) care invită la noi dezbateri şi clarificări privind identitatea ştiinţifică a contabilităţii.

Загрузка...